楊散逸：困難重重的消費税後移

【文/ 觀察者網專欄作者 楊散逸】

10月9日，國務院印發《實施更大規模減税降費後調整中央與地方收入劃分改革推進方案》其中舉措三為：“在徵管可控的前提下，將部分在生產（進口）環節徵收的現行消費税品目逐步後移至批發或零售環節徵收，拓展地方收入來源，引導地方改善消費環境。先對高檔手錶、貴重首飾和珠寶玉石等條件成熟的品目實施改革，再結合消費税立法對其他具備條件的品目實施改革試點。改革調整的存量部分核定基數，由地方上解中央，增量部分原則上將歸屬地方，確保中央與地方既有財力格局穩定。”

簡單的説就是要將消費税徵收環節後移至批發或零售環節，增量收入歸屬地方，來應對大規模減税降費後的税收下降地方收入不足問題。

目前我國的消費税僅僅是金銀飾品在零售環節徵收，煙草在批發環節徵收，剩下的均為生產環節徵收，由於出廠價和批發零售價之間的差距，如果改為在零售環節徵收那麼同樣金額數量的消費品，其負擔的税款會有所上升，所以才有了“增量部分原則上將歸屬地方”這種增加地方財政收入的辦法。這種潤物細無聲的增税方式雖然看起來很美好，但是由於我國目前的税收“以票控税”徵管方式還是按照信息化時代前的計劃經濟模式設定，無法適用現在的社會生產力和經濟狀況，導致消費税的後移必然困難重重。

下面我們從幾個現實中的例子來看看消費税改革的困難。

首先，目前從市場環節徵收面臨的最大問題是賣給自己集團銷售公司的出廠價遠遠低於正常市場的批發零售價，從而逃避納税。

典型的例子是2005年的古井貢酒案。古井貢酒當時的做法就是繳納消費税的生產企業低價將酒賣與自己同一控制的批發企業來逃避消費税，當時税務局還沒有關聯交易申報、反避税調查這些應對避税的手段，僅僅這樣也沒有太大問題。

但是這樣操作必然導致生產企業成本高、收入低、長期虧損，同時銷售企業囤積了大量利潤要繳納大量企業所得税。古井貢酒的做法是將兩個獨立法人企業未按照規定由國家税務總局批准的情況下自己合併納税，按照兩個企業互相彌補虧損後的金額繳納企業所得税。這違法了我國税法的獨立法人制的原則（美國企業所得税是另一種集團法人制，集團內企業可以自行相互彌補虧損後分攤税額，類似於我國總分公司之間的企業所得税分配）。最終被安徽省財監辦發現後進行了補繳，涉案金額可能過億。

國家税務總局發現這個漏洞後，也於2009年下發了《國家税務總局關於加強白酒消費税徵收管理的通知》國税函[2009]380號，規定“白酒生產企業銷售給銷售單位的白酒，生產企業消費税計税價格低於銷售單位對外銷售價格（不含增值税，下同）70%以下的，税務機關應核定消費税最低計税價格。”

其次來看看在零售環節徵收消費税的金銀飾品。

金銀飾品屬於只能在消費環節徵税的產品。一方面金銀本身就是重要的工業原材料，玩音響就知道好點的線都是銀線了，此外一些高精度的設備採用銀焊，就是整根的銀條。所以無法從金銀生產企業對外銷售確定該產品就是用在應税消費品上，沒法從生產環節徵收。

另一方面金銀首飾的價值並不僅僅是金銀的價值還有手工，現在的黃金每克330左右，首飾在正規大店都400左右了，前幾年黃金最便宜235的時候首飾最便宜也300左右了，基本上黃金首飾是每克黃金加50—100元手工。也就是説金銀生產企業的銷售價格不是完成品的價格，完成品還需要繼續加工，所以也不可能按照金銀生產企業的銷售價格計算消費税。

新華社 司偉攝

但是黃金違法案件更加頻繁，其中最著名的就是2016年廈門黃金案。鄭某雄犯罪團伙在短短5個月期間，為他人虛開增值税專用發票2185份，價税合計達93億餘元，受票企業涉及全國17個省、市、自治區，嚴重了擾亂國家發票管理和税收徵管秩序及黃金交易秩序，造成國家税款的大量流失，危害十分嚴重。

鄭某雄犯罪團伙利用的就是正規途徑購買黃金後銷售黃金首飾要繳納消費税，所以個人和個體户購買黃金願意按照含税價購買同時不要發票，這樣税務局不知道其購買黃金的真正數量，從而達到少繳消費税和增值税的目的。與此同時，這個金交所會員單位把手中囤積的大量進項税發票按照3%-11%不等的價格，賣給一些通過購買進項税來逃税的企業，達到獲利目的。

這個案子雖然是個特大型的虛開增值税發票案，但是其根本逃税邏輯是利用了小型黃金零售者為了逃避消費税願意以含税價購買黃金而不要發票的漏洞，不然也沒有虛開增值税發票的獲利空間。

所以在目前以票控税的環境下，要將消費税由生產商這種源頭管理後移至批發或零售環節徵收，個人覺得缺乏税收徵管基礎。因為消費税徵税對象都是個人消費品，而在個人消費方面，我國沒有索要發票彙總繳納個人所得税之類的機制，必然導致大量銷售不要發票不申報不納税 ，反而不如生產企業可以從水電人工、機器能耗、原材料產出率、副產品產出比例等等工業企業納税評估方法來判斷生產數量。

特別是珠寶玉石這種價格高、單價不透明的產品，發票上一塊玉石價格100萬，可能是桌子那麼大的一塊也可能是拳頭那麼大的一塊，甚至有些玉石不切開在外行眼裏和普通石頭都沒有區別。這樣後移的結果很可能導致像黃金案這樣，產生一系列税收管理的失控。

雲南瑞麗的珠寶玉石毛料市場（2009年4月11日攝）。 新華社記者 藺以光 攝

最後説説我國的消費税徵管。我以前一直覺得就是我國消費税徵收效率高，源頭管理嚴格。例如2009年成品油第一次上調消費税的時候，我所在省的國税税收收入直接增長三分之一，不用增加一個人，甚至沒有增加任何業務，只是單純的企業申報税款金額增加而已，效率之高可見一斑。

再舉個例子比較一下，2014年成品油消費税的三連調後，成品油消費税從2009年起至2014年每升所增加的税額每年產生的税收就基本等於全國高速公路過路費收入了（全國高速公路過路費收入三千多億，三連調前每年的成品油消費税就增加兩千多億了），但是税務局不用增加任何成本，而高速公路的行政經費要佔總成本的四分之一將近千億元。同時佔消費税90%的煙酒油車四大項目基本上都有最低計税價格或者批發價格需經發改委批准，沒有太多操作的空間。

但是事實證明我還是太天真了，2018年的成品油“洗票案”還是徹底刷新了我的三觀。該案具體操作手法是一些地方煉油企業對相關商貿企業銷售成品油，但發票品目是原油，從而逃避生產環節消費税。而商貿企業通過“洗票”的手段將原油變為成品油銷售給零售企業，從而逃避消費税。（具體洗票方法參見拙作《怎樣“殺死”虛開專票？》）

更過分的是，該案在一些地方已經有判例因為“虛假開具增值税專用發票逃避消費税未逃避增值税，不構成虛開增值税專用發票罪” ，最終按照逃税罪的首犯不追究刑事責任，不會受到任何刑事處罰。這麼來對比范冰冰案的不到3個億逃税金額反倒是小巫見大巫了。

總之，我國税收目前以票控税的方式以及不適用於現在內需佔比大幅提升同時居民消費不需要發票的局面。有必要將發票流的監管改為現金流的監管，配合現金使用限制和納税人舉證責任，使我國按照西方發達國家的主流方法進行税收監管。

十九屆四中全會做出的《中共中央關於堅持和完善中國特色社會主義制度推進國家治理體系和治理能力現代化若干重大問題的決定》中要求“鼓勵勤勞致富，保護合法收入，增加低收入者收入，擴大中等收入羣體，調節過高收入，清理規範隱性收入，取締非法收入。”希望能從税務局對收入的監控比對入手，完善我國的税收徵管體系，使相關的財税改革能夠順利的開展下去。

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